GELİR VE KURUMLAR VERGİSİNDE AR-GE İNDİRİMİ UYGULAMASI

      Dünyamızda, ulaşım, iletişim, elektrik ve manyetik sistemlerde "yeni teknolojiler" den yararlanmak o kadar hızlı ve büyük değişimler oluşturmuştur ki, dünyamız adeta küçük bir küresel "köy" haline dö­nüşmüştür. Teknolojik gelişmelerin temel amacı ve özü "daha az harcama ile kısa zamanda çok iş yaparak işletme karını maksimize" etmektir. Teknolojik gelişmeler nedeniyle dünyanın tek pazar haline dönüşmesi ve tek­nolojik gelişmeler iç dinamiği olan "bilgi üretimi" sanayi devriminin bitmesi ve "bilgi devrimi"nin başlamasına neden olmuştur. Artık, girişimciler yüksek teknolojiye dayalı üretken yatırımlara yönelmişler ve dünya için üretimi amaç­lar olmuşlardır. Dünya için üretim, yenilikçi teknolojilere dayanmakta, yenilikçi teknolojide yenilikçi düşünceye ve problem çözme gibi beyin gücüne gerek­sinme duymaktadır.

      Bu nedenle yenilikçi ekonomik anlayışa "bilgi ekonomisi" ya da bilgi devrimi adı verilmektedir. Globalleşen yeni ekonomi anlayışının tek itici gücü ve onu ayakta tutan tek desteği süratle değişen ve gelişen yenilikçi teknolojidir. Teknolojik gelişmeler içeren uğraşılar ise bir bütün olarak AR-GE çalışmalarıdır. Bu çalışmamızda ülkemizin söz konusu olan bilgi devriminin neresinde yer alabildiğini, bunu daha ileriye götürmek için ne yapması gerektiği, bu konudaki devlet teşviklerini genel hatları ile açıklamak, nelerin ARGE sayılıp nelerin sayılmayacağı, ARGE’nin muhasebeleştirme aşamaları, muhasebe ile alakalı püf noktaları ve beyanname üzerinde nasıl gösterilmesi gerektiği sorularını genel hatlar halinde yanıtlanmak istenmiştir.  Konuya girmeden öce ülkemiz ve dünyada ARGE faaliyetleri ile ilgili kısacık özet bilgi vermemizin faydalı olacağını düşünmekteyiz.

1.1 Dünyada ve Ülkemizde ARGE;

                Ülkemizde sanayinin gelişimi günümüze kadar dışarıdan teknoloji transferi, knowhow, lisans, patent alma şeklinde olmuştur. Türkiye özel sektör teknoloji gereksinimini genellikle teknolojileri ithal ederek çözmüştür. Bu da Ar-Ge’ye yapılacak olan yatırımların olumsuz şekilde etkilenmesine neden olmuştur. Fakat son dönemde Ar-Ge ve inovasyonun rekabette çok önemli bir unsur haline gelmesi, yurt dışından satın alınan lisanslarda sıkıntılar çıkması ve lisansların pahalanması, firmayı kendi Ar-Ge birimini kurmaya ya da üniversitelerle işbirliği yapmaya itmektedir.   Devlet Ar-Ge faaliyetlerini desteklemek amacıyla vergisel açıdan teşvikler ve Ar-Ge proje destekleri uzun yıllardır uygulanmaktadır. Reform niteliğinde olan 5746 sayılı Araştırma Geliştirme ve Tasarım Faaliyetlerinin Desteklenmesi Hakkında Kanun kapsamında sağlanan avantajlar sayesinde ise Ar-Ge faaliyetleri ivme kazanmıştır. Bu teşvikler, vergi muafiyetleri ya da indirimlerinin sağlanması, finansal desteklerin sağlanması, bürokratik işlemlerin azaltılması şeklinde görülebilmektedir. KOSGEB, TTGV, TÜBİTAK, gibi kuruluşların Ar-Ge faaliyetlerini desteklemeye yönelik eğitim, danışmanlık ve finansal destekleri de bulunmaktadır. Ayrıca teknoloji geliştirme bölgelerinde faaliyet gösteren işletmelere de vergi muafiyeti hakkı tanınmaktadır. Bir ülkedeki bilim ve teknoloji seviyesini en iyi gösteren göstergelerinden birisi de o ülkenin, dünyadaki mevcut bilimsel ve teknolojik gelişmeyi algılayış biçimi ve bu algılayış biçimine göre Ar-Ge faaliyetlerine verdiği önemdir. Bu nedenle Ar-Ge harcamalarının GSYİH oranı % 2'den fazla olan ülkeler gelişmiş ülke grubunda yer almaktadır. Türkiye'deki Ar-Ge harcamalarındaki değişimi yıllara göre Grafik 1'de gösterilmiştir. Ar-Ge harcamalarında 2004 yılından sonra büyük artışlar gerçekleşmiştir. 2003-2016 arası dönemde artarak devam eden Ar-Ge harcamalarının 2017 yılında GSYİH'ya oranı % 0,96 olarak gerçekleşmiştir. Yüzde bire yaklaşılan bu durum artış açısından bakıldığında yüksek olmakla birlikte, sonuç itibariyle halen yetersiz düzeyde seyretmektedir.

Ülkemizde 2008 yılında yaklaşık 20 olan Ar-Ge Merkezi sayısı 2018 Kasım ayı verilerine göre 1055 olmuştur. 27 Ekim 2018 tarihli Resmî Gazete'nin mükerrer sayısında yayımlanan "2019 Yılı Cumhurbaşkanlığı Yıllık Programı" nda "Özel sektör Ar-Ge ve tasarım merkezleri sayısının artırılması politikasına göre, özel sektör Ar-Ge ve Tasarım merkezlerine yönelik çalışmalara devam edilecek ve bu merkezlerin sayısı 1750' ye yükseltilecektir." açıklamasında bulunulmuştur. Buradan yola çıkarak, ülkemizde bilgiye yatırımın ülke ekonomisindeki önemi dolayısıyla, teknolojik ilerleme için desteklerin devam edeciğini söyleyebiliriz.

1.2. Ülkemizde ARGE Faaliyetlerine Sağlanan Destek ve Teşvikler;

Ülkemizde Ar-Ge faaliyetlerinin desteklenmesi hakkında;

5. 4691 Sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu
5. 5746 Sayılı Araştırma ve Geliştirme Faaliyetleri Desteklenmesi Kanunu
5. 5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu
5. 6550 Sayılı Araştırma ve Altyapıları Desteklenmesi Kanunu
5. TÜBİTAK ve TTGV ( Türkiye Teklonoj Geliştirme Vakfı) destekleri
5.  Bakanlık tarafından yayınlanan Tebliğ ve Çeşitli Özelgeler

Makalemizin konusu Ar-Ge ve muhasebeleştirilmesi olduğundan dolayı şimdilik 4691 ve 6550 sayılı kanundan bahsetmeyeceğiz. Öncelikle hangi faaliyetlerin Ar-Ge kapsamında değerlendirildiği hangi faaliyetlerin  Ar-Ge kapsamında sayılmadığı kısmını netleştirmemiz daha sağlıklı olacaktır.

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun “Diğer İndirimler” başlıklı 10 uncu maddesinde yer alan;

• • Ar-Ge İndirimi,
  • Sponsorluk Harcamaları,
  • Bağış ve Yardımlar

kurumlar vergisi matrahının tespitinde; kurumlar vergisi beyannamesi üzerinde ayrıca gösterilmek şartıyla ve Kanundaki sırasıyla kurum kazancından indirilebilecektir.

                KVK’nın Ar-Ge İndirimlerini düzenleyen 10/1-a maddesi uyarınca; mükellefler, işletmeleri bünyesinde gerçekleştirdikleri münhasıran yeni teklonoji arayışına yönelik araştırma ve geliştirme harcama tutarlarının %100’ü oranında hesaplayacakları Ar-Ge indirimi kurumlar vergisi matrahının tespitinde indirim olarak dikkate alabileceklerdir, ancak bu fırka 6728 sayılı kanunun 58’inci maddesiyle 09.08.2016 tarihi itibarıyla yürürlükten kaldırılmış olup söz konusu kanunun 60’incı maddesiyle 5746 sayılı Araştırma, Geliştirme ve Tasarım Faaliyetlerinin  Desteklenmesi Hakkında Kanuna 3/A maddesi eklenmiştir. Buna göre 09.08.2016 tarihinden itibaren 5746 sayılı Kanunun 3/A maddesi kapsamında yapılan başvurulara konu yeni teklonoji ve bilgi arayışına yönelik araştırma ve geliştirme projeleriyle ilgili indirim uygulamasında 5746 sayılı kanun ve buna ilişkin düzenlemelere göre; 09.08.2016 tarihindeki düzenlemeler çerçevesinde yapılan başvurulara konu projelerle ilgili olarak ise KVK’nın 10/1-a maddesinin 6728 sayılı Kanunla değiştirilmeden önceki hükümlere göre Ar-Ge indirimlerinden yararlanacaklardır.

      Ar-Ge ve yenilik faaliyeti  2016 yılında iki yeni düzenleme yapılmıştır. Bu düzenlemeler 26.02.2016 (01.03.2016 yürürlük) tarih ve 6676 sayılı Araştırma ve Geliştirme Faaliyetlerinin Desteklenmesi Hakkında Kanun ile Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun ile 09.08.2016 tarih ve 6728 sayılı Yatırım Ortamının İyileştirilmesi Amacıyla Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Resmi Gazete'de yayımlanan Kanunlardır. Söz konusu kanun değişiklikleri ile Ar-Ge indiriminde değişiklikler meydana gelmiştir. Bu değişikler neticesinde 5746 sayılı kanunun 5’inci maddesinde yapılan değişiklik ile, araştırma ve geliştirme harcamaları üzerinde hesaplanacak Ar-Ge indirim oranı  %40’tan %100’e çıkartılmıştır.

5746 sayılı Kanunun 3/A maddesi "(1) Gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin, işletmeleri bünyesinde gerçekleştirdikleri münhasıran yeni teknoloji ve bilgi arayışına yönelik araştırma ve geliştirme harcamaları tutarının %100'ü, bu kapsamdaki projelerin Bilim, Sanayi ve Teknoloji Bakanlığı tarafından Ar-Ge ve yenilik projesi olarak değerlendirilmesi şartıyla, 5520 sayılı Kanunun 10'uncu maddesi ve 193 sayılı Kanunun 89'uncu maddesi uyarınca kazancın tespitinde indirim konusu yapılır. Ayrıca bu harcamalar, 213 sayılı Kanuna göre aktifleştirilmek suretiyle amortisman yoluyla itfa edilir, bir iktisadi kıymet oluşmaması hâlinde ise doğrudan gider yazılır.

1.2.1 Ar-Ge Faaliyetleri Kapsamı:

                Yapılan harcamaların Ar-Ge indirimine konu edilebilmesi için Ar-Ge faaliyeti kapsamında yapılmış olması gerekmekte olup aşağıda belirtilen amaçlara yönelik Ar-Ge faaliyetleridir.

• Bilimsel ve teklonojik alanlardaki belirsizlikleri gidermek ve bunları aydınlatmak amacıyla, bilim ve teklonojinin gelişmesini sağlayacak yeni teknik bilgilerin elde edilmesi,
• Yeni üretim yöntem, süreç ve işlemlerin araştırılması veya geliştirilmesi,
• Yeni yöntemlerle yeni ürünler, madde ve malzemeler, araçlar, gereçler, işlemler, sistemler, geliştirilmesi, tasarım ve çizim çalışmaları ile yeni teknikler ve prototiplerin üretilmesi,
• Bir ürünün maliyetini düşürücü, kalite, Standard, veya performansını yükseltici yeni tekniklerin/teklonojilerin araştırılması
• Yeni ve özgün tasarıma dayanan yazılım faaliyetleri.

Ar-Ge faaliyetleri olarak sayılmış olup Ar-Ge indiriminden yararlanacak harcamalar Ar-Ge faaliyetleri kapsamında yapılan harcamalar olduğundan Ar-Ge projesinin tamamlandığı tarih önem arz etmektedir. Zira Ar-Ge projesinin son bulduğu tarihten sonra yapılan harcamaları Ar-Ge indiriminden yararlanması mümkün değildir. Esas itibariyle Ar-Ge faaliyetleri, denemenin son bulduğu, ilk üretimin yapıldığı aşamada sona erer. Ar-Ge projesi neticesinde elde edilen ürünün pazarlanabilir aşamaya geldiği anda itibaren de Ar-Ge rojesi bitmiş sayılır. Bu tarihten sonra yapılan harcamalar Ar-Ge harcaması kapsamasında değerlendirilmez. Diğer tarftan tamamlanan bir proje sonucunda elde edilen ürünün geliştirmesi amacıyla yapılacak çalışmaların yeni Ar-Ge projesi olarak değerlendirilmesi gerekir. Nihai ürünün oluşturulması aşamsında elde edilen ürünlerin kullanılabilirliğini ölçmek ve gerektiğinde değişiklik yapılmak üzere işletme içinde veya dışında test edilmesi amacıyla yapılan harcamalar Ar-Ge faaliyeti kapsamındadır. Ancak ticari üretimin planlaması ve seri üretim sürecine ilişkin harcamalarla ürünün tanıtılması amacıyla üretilip dağıtılan numuneler için yapılan harcamalar Ar-Ge faaliyeti kapsamı dışınadır.

 Araştırma, Geliştirme ve Tasarım Faaliyetlerinin Desteklenmesine İlişkin Uygulama ve Denetim Yönetmeliğiyle birlikte bazı faaliyetler Ar-Ge ve tasarım faaliyeti süreçlerinde yürütülmesine rağmen Ar-Ge ve yenilik faaliyetleri olarak dikkate alınmazlar. Bu kapsamda Ar-Ge ve tasarım süreçlerinde yapıldığı halde Ar-Ge teşvik kapsamına girmeyen faaliyetler aşağıdaki gibidir;

Bu yönetmelik kapsamında aşağıda belirtilen faaliyetler, Ar-Ge ve yenilik faaliyetleri kapsamında değerlendirilmez;
a) Pazarlama, pazar araştırması, piyasa karşılaştırması,
b)Kalite kontrol çalışmaları,
c) Doğalgaz, petrol, maden tetkik arama ve sondaj çalışmaları,
d) İlaç üretim aşamasından önce en az iki süreci yurt dışında gerçekleşen klinik çalışmaları,
e) Ar-Ge Projesi kapsamında geliştirilmiş veya mevcut bir çalışmanın kullanılması,
f) Ar-Ge çalışmasına yönelik olmayan biçimsel ve görsel yenilik ve değişiklikler,
g) Herhangi bir programlama ya da işletim sistemi kullanılmadan, mevcut sistem ve yazılımların içesinde internet sitelerinin benzerlerinin hazırlanması,
h) Yeni bir çözüm ya da çalışma içermeden mevcut süreçte sürdürülen, tekrar eden yazılım, bilim ve teknoloji faaliyetleri,
i) Kurum ya da örgütlerle ilgili araştırma Ar-Ge çalışmaları,
j) Üretim altyapısına dair yatırım çalışmaları, ticari ve seri üretim çalışmaları,
k) Numune verilmek amacıyla prototiplerden kopya çıkarılıp dağıtılması ve veya reklam amaçlı olarak müşterilerin testine sunulması amacıyla yapılan çalışmalar,
l) Ar-Ge projesi kapsamında olmaksızın yeni süreç, sistem veya ürün ortaya konulmasına hizmet etmeyen doğrudan veya gömülü teknoloji transferi,
m) Ar-Ge ve tasarım kapsamında geliştirilen ürünün fikrî haklarının korumak amacıyla yapılan çalışmalar

1.2.2 Ar-Ge Harcama Unsurları:

 Araştırma ve Geliştirme Faaliyetlerinin Desteklenmesine İlişkin Uygulama ve Denetim Yönetmeliği’nde yapılan açıklamalar çerçevesinde 5746 sayılı Kanun kapsamında Ar-Ge ve yenilik faaliyetleri belirlendikten sonra, bu faaliyetler kapsamında yapılan hangi harcamaların dikkate alınacağı ile bunlara ilişkin olarak getirilen kısıtlamalar önem kazanmaktadır. Bu konuda 5746 sayılı Kanun’un verdiği yetkiye dayanarak yayımlanan Yönetmeliğin 7. maddesinde Ar-Ge ve yenilik faaliyeti kapsamında değerlendirilecek harcamaları yukarıda  belirttik. Aşağıda gruplar itibariyle ayrıntısı açıklandığı üzere, yapılacak harcamaların münhasıran Ar-Ge faaliyetine yönelik olmasına (sabit kıymetler için münhasıran ve sürekli olarak projelerde kullanılma; personel için münhasıran proje için çalışma, vb,) ilişkin bir sınırlama getirilmemiştir. Bununla birlikte bazı harcamalar konusunda üst limitler getirilmiş olup; ayrıntısı aşağıda yer almaktadır.

1.2.2.1 İlk madde ve malzeme giderleri:

 Her türlü doğrudan ilk madde, yardımcı madde, işletme malzemesi, ara mamul, yedek parça, prototip ve benzeri giderler ile VUK’a göre amortismana tabi tutulması mümkün olmayan maddi kıymetlerin iktisabına ilişkin giderleri kapsamaktadır. Hammadde ve diğer malzeme stoklarından Ar-Ge ve yenilik faaliyetlerinde fiilen kullanılan kısma ilişkin maliyetler Ar-Ge ve yenilik harcaması kapsamındadır. Bu çerçevede; henüz Ar-Ge ve yenilik faaliyetlerinde kullanılmamış olan hammadde ve diğer malzemelere ilişkin maliyet tutarlarının stok hesaplarında; kullanılan, satılan ya da elden çıkarılanlara ilişkin olanların ise stok hesaplarından mahsup edilmek suretiyle izlenmesi gerekmektedir.

1.2.2.2. Amortismanlar:

Ar-Ge ve yenilik faaliyetlerinin yürütülmesi amacıyla iktisap edilen amortismana tabi iktisadi kıymetler için ayrılan amortismanlardan oluşmaktadır. Ar-Ge ve yenilik faaliyeti dışında başka faaliyetlerde de kullanılan makine ve teçhizata ilişkin amortismanlar, bunların Ar-Ge ve yenilik faaliyetlerinde kullanıldığı gün sayısına göre hesaplanarak ArGe indiriminde dikkate alınacaktır.

1.2.2.3. Personel Giderleri:

Kanun kapsamında gerçekleştirilen Ar-Ge ve yenilik faaliyetlerinin yürütülmesi amacıyla çalıştırılan Ar-Ge personeliyle ilgili olarak tahakkuk ettirilen ücretler ile bu mahiyetteki giderlerden oluşmaktadır. Kısmi çalışma hâlinde, personelin Ar-Ge ve yenilik faaliyetlerine ayırdığı zamanın toplam çalışma zamanına oranı dikkate alınmak suretiyle bulunan ücret tutarları, Ar-Ge ve yenilik harcaması olarak dikkate alınacaktır. Ayrıca tam zamanlı Ar-Ge personeli sayısının %10’unu aşmamak üzere, Ar-Ge ve yenilik faaliyetlerine katılan ve bu faaliyetlerle doğrudan ilişkili destek personelinin ücretleri ile bu mahiyetteki giderler de personel gideri kapsamında değerlendirilecektir. Bu yönüyle, destek personeli olarak nitelendirilen belli sayıdaki personelin ücretlerini de Ar-Ge indirimi kapsamına dahil edilmektedir. Bu madde açısından önemli olan tanımlar ise aşağıdaki gibidir.

 Ar-Ge personeli: Ar-Ge faaliyetlerinde doğrudan görevli araştırmacı ve teknisyenleri;

 Araştırmacı: Ar-Ge faaliyetleri ile yenilik tanımı kapsamındaki projelerde, yeni bilgi, ürün, süreç, yöntem ve sistemlerin tasarım veya oluşturulması ve ilgili projelerin yönetilmesi süreçlerinde yer alan en az lisans mezunu uzmanları,

Teknisyen: Mühendislik, fen ve sağlık bilimleri alanlarında yüksek öğrenim görmüş ya da meslek lisesi veya meslek yüksek okullarının teknik fen ve sağlık bölümlerinden mezun, teknik bilgi ve deneyim sahibi kişileri,

 Destek personeli: Ar-Ge faaliyetlerine katılan veya bu faaliyetlerle doğrudan ilişkili yönetici, teknik eleman, laborant, sekreter, işçi ve benzeri personel.

1.2.2.4 Genel Giderler:

Anılan Yönetmeliğin 7 nci maddesinde Ar-Ge ve yenilik faaliyeti kapsamında değerlendirilecek genel giderler belirlenirken; öncelikle Ar-Ge merkezlerine ilişkin düzenleme yapılmıştır. Buna göre münhasıran Ar-Ge merkezlerinin elektrik, su, gaz, bakım-onarım, haberleşme, nakliye giderleri ile bu merkezlerde kullanılan makine ve teçhizata ilişkin bakım ve onarım giderleri gibi bu merkezlerde yürütülen faaliyetin devamlılığını sağlamak için yapılan giderler kapsama dahil edilecektir. Ayrıca Ar-Ge merkezleri ile sınırlandırılmadan yapılan düzenleme dikkate alındığında ise Ar-Ge ve yenilik faaliyetlerine ilişkin sigorta giderleri, kitap, dergi ve benzeri bilimsel yayınlara ait giderlerin kapsama dahil olduğu görülmektedir. Ancak, büro ve kırtasiye gibi sarf malzemelerine ilişkin giderler bu kapsamda değerlendirilmeyecektir. Yukarıda yer verilen düzenlemeler irdelendiğinde; Yönetmeliğin 7 nci maddesinde bazı genel gider kalemlerinin münhasıran Ar-Ge merkezleri için sıralandığı (elektrik, su, gaz, bakım-onarım, haberleşme, nakliye giderleri, bu merkezlerde kullanılan makine ve teçhizata ilişkin bakım ve onarım giderleri ile bu merkezlerde yürütülen faaliyetin devamlılığını sağlamak için yapılan benzer giderler) görülmektedir. Dolayısı ile sayılan gider unsurlarının, Ar-Ge merkezleri dışında 5746 sayılı Kanun kapsamında, Ar-Ge indiriminden yararlanma hakkına sahip olunan durumlarda nasıl değerlendirileceği tartışmalı hale gelmektedir. Kişisel düşüncemiz anılan Yönetmeliğin yazımı dikkate alındığında Ar-Ge merkezleri dışında genel giderlerin kapsamının kitap, dergi ve benzeri bilimsel yayınlarla sınırlandırıldığı yönündedir. Diğer taraftan sayılan bütün bu giderlerin, Ar-Ge ve yenilik harcaması olarak değerlendirilebilmesi için ArGe merkezinde fiilen kullanıldığının tespit ve tevsik edilmesi gerekmektedir. Çeşitli kıstaslara göre genel işletme giderleri üzerinden hesaplanacak paylar bu kapsamda değerlendirilmez. Yapılan giderlerin Ar-Ge harcaması kapsamında olup olmadığının tespitinin nasıl ve kim tarafından yapılacağı gerek kanun gerekse kurumlar vergisi tebliği ve yönetmelik ile belirlenmemiştir. Şirket kendisi bu tespiti yapmalı ve herhangi bir denetim sırasında bu durumu tevsik etmesi gerekmektedir.  Bu aşamada bir başka hususa daha değinmek yararlı olacaktır. 1 Seri Nolu KVK Genel Tebliği’nde 5520 sayılı Kanun uygulamasında Ar-Ge harcamalarının unsurları sayılırken, genel giderler arasında “ArGe faaliyetlerinin bizzat yürütülmesi amacıyla kullanılan tesis için ödenen kira giderlerinin” Ar-Ge harcaması olarak kabul edileceği düzenlenmiştir. Buna karşın 5746 sayılı Kanun kapsamında Ar-Ge merkezleri için kabul edilen genel gider unsurları arasında kira ödemelerine ilişkin açık bir belirleme yapılmamıştır. Ancak Yönetmelikteki bu merkezlerde yürütülen faaliyetin devamlılığını sağlamak için yapılan giderler kavramından hareket edildiğinde, Ar-Ge faaliyetlerine tahsis edilen mekanların kira giderlerinin indirimden yararlandırılması doğru olacaktır. Bakanlık verdiği bir özelgede “Genel işletme gideri üzerinden belli kıstaslara göre hesaplanmayan ve münhasıran Ar-Ge merkezi için ödenen kira bedellerinin genel gider kapsamında Ar-Ge indirimine konu edilmesinin mümkün olduğunu” açıklamıştır.  

                Buna karşın Bakanlık, şirket ana binasında bulunan Ar-Ge merkezinin kapladığı alana göre m2 üzerinden yapılan hesaplama doğrultusunda belirlenen kira giderini, Çeşitli kıstaslara göre genel işletme giderleri üzerinden hesaplanacak paylar bu kapsamda değerlendirilmez açıklamasını gerekçe göstererek Ar-Ge harcaması olarak değerlendirmemiştir.  Kısacası, münhasıran Ar-Ge merkezleri için ödenen kira giderleri indirimden yararlanabilecekken; çeşitli kıstaslara göre Ar-Ge merkezine isabet ettiği hesaplanan kira gideri indirme konu edilemeyecektir.

1.2.2.5.Dışarıdan Sağlanan Fayda ve Hizmetler:

 Normal bakım ve onarım giderleri hariç olmak üzere, Ar-Ge ve yenilik faaliyetleriyle ilgili olarak işletme dışında yerli veya yabancı diğer kurum ve kuruluşlardan mesleki veya teknik destek alınması veya bunlara yaptırılan analizlerle ilgili olarak yapılan ödemelerle, bu mahiyetteki diğer ödemelerdir. Bu şekilde alınan danışmanlık hizmeti ve diğer hizmet alımlarına ilişkin harcamalar Ar-Ge ve yenilik harcaması kapsamında gerçekleştirilen toplam harcama tutarının %20’sini geçemez.

 1.2.2.6.Vergi, Resim ve Harçlar:

Doğrudan Ar-Ge ve yenilik faaliyetlerine ilişkin olan gelir veya kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınabilen vergi, resim ve harçları kapsar. Doğrudan Ar-Ge ve yenilik faaliyetlerinin yürütüldüğü taşınmazlar için ödenen vergiler, Ar-Ge ve yenilik faaliyetlerinde kullanılmak üzere ithal edilen mallarla ilgili gümrük vergileri ile benzeri vergi, resim ve harçlar bu kapsamdadır.

1.3. Ar-Ge  İndirim, İstisna, Destek ve Teşvik Unsurları

 1.3.1. Ar-Ge  ve Tasarım İndirimi

Teknoloji merkezi işletmelerinde, Ar-Ge merkezlerinde, kamu kurum ve kuruluşları ile kanunla kurulan veya teknoloji geliştirme projesi anlaşmaları kapsamında uluslararası kurumlardan ya da kamu kurum ve kuruluşlarından Ar-Ge projelerini desteklemek amacıyla fon veya kredi kullanan vakıflar tarafından veya uluslararası fonlarca desteklenen Ar-Ge ve yenilik projelerinde, rekabet öncesi işbirliği projelerinde ve teknogirişim sermaye desteklerinden yararlananlarca gerçekleştirilen Ar-Ge ve yenilik harcamalarının tamamı ile bu Kanun kapsamında yukarıda sayılan kurum ve kuruluşlar tarafından desteklenen tasarım projelerinde ve tasarım merkezlerinde gerçekleştirilen münhasıran tasarım harcamalarının tamamı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 10. maddesine göre kurum kazancının ve Gelir Vergisi Kanunu’nun 89. maddesi uyarınca ticari kazancın tespitinde indirim konusu yapılır. Cumhurbaşkanı’nca belirlenen kriterleri haiz Ar-Ge merkezlerinde ayrıca o yıl yapılan Ar-Ge ve yenilik harcamalarının bir önceki yıla göre artışının yüzde ellisine kadarı; Cumhurbaşkanı’nca belirlenen kriterleri haiz tasarım merkezlerinde ayrıca o yıl yapılan tasarım harcamalarının bir önceki yıla göre artışının yüzde ellisine kadarı yukarıdaki esaslar dahilinde indirim konusu yapılabilir. Ayrıca bu harcamalar, Vergi Usul Kanunu’na göre aktifleştirilmek suretiyle amortisman yoluyla itfa edilir, bir iktisadi kıymet oluşmaması halinde ise doğrudan gider yazılabilecektir. Kazancın yetersiz olması nedeniyle ilgili hesap döneminde indirim konusu yapılamayan tutar, sonraki hesap dönemlerine devredilir. Devredilen tutarlar, takip eden yıllarda Vergi Usul Kanunu’na göre her yıl belirlenen yeniden değerleme oranında artırılarak dikkate alınacaktır.

 1.3.1.1. Ar-Ge ve Tasarım Merkezlerinde İlave İndirim: 2016/9092 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı’na göre, 5746 sayılı Kanun kapsamında kurulan Ar-Ge veya Tasarım Merkezlerinin aşağıda belirtilen “göstergelerden” herhangi birinde bir önceki yıla göre en az %20 artış sağlamaları halinde o yıl yapılan Ar-Ge ve yenilik veya tasarım harcamalarının bir önceki yıla göre artış tutarının % 50’sini 31.12.2023 tarihine kadar Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 10.maddesi ile Gelir Vergisi Kanunu’nun 89. maddesi uyarınca ticari kazancın tespitinde indirim konusu yapabilecektir.

Göstergeler:

a) Ar-Ge veya tasarım harcamasının toplam ciro içindeki payı,

b) Tescil edilen ulusal veya uluslararası patent sayısı,

 c) Uluslararası destekli proje sayısı,

ç) Lisansüstü dereceli araştırmacı sayısının toplam Ar-Ge personeli sayısına oranı,

d) Toplam araştırmacı sayısının toplam Ar-Ge personeli sayısına oranı,

e) Ar-Ge sonucu ortaya çıkan yeni ürünlerden elde edilen cironun toplam ciroya oranı. Söz konusu Karar 10.08.2016 tarihi itibarı ile yürürlüğe girmiştir.

1.3.1.2. Uygulama Mevzuatı

 6 seri numaralı 5746 Sayılı Araştırma, Geliştirme Ve Tasarım Faaliyetlerinin Desteklenmesi Hakkında Kanun Genel Tebliği ile uygulamaya ilişkin aşağıdaki hususlar düzenlemeler yapılmıştır.

 • Ar-Ge ve tasarım faaliyetlerinin kapsamı - Ar-Ge ve yenilik faaliyeti kapsamında değerlendirilmeyecek faaliyetler - Tasarım faaliyeti kapsamında değerlendirilmeyecek faaliyetler

 • Ar-Ge ve tasarım indirimine konu edilebilecek harcamalar

• Ar-Ge ve tasarım indirimi uygulama esasları

 • Ar-Ge ve tasarım indiriminin uygulamasında izlenecek yöntem

 • 5746 sayılı kanun kapsamında alınan hibe desteklerin durumu

• Siparişe dayalı Ar-Ge, yenilik veya tasarım faaliyetlerinde indirim

1.3.2. Gelir Vergisi Stopajı Teşviki:

 Kamu personeli hariç olmak üzere teknoloji merkezi işletmelerinde, Ar-Ge merkezlerinde, kamu kurum ve kuruluşları ile kanunla kurulan veya teknoloji geliştirme projesi anlaşmaları kapsamında uluslararası kurumlardan ya da kamu kurum ve kuruluşlarından Ar-Ge projelerini desteklemek amacıyla fon veya kredi kullanan vakıflar tarafından veya uluslararası fonlarca desteklenen ya da TÜBİTAK tarafından yürütülen Ar-Ge ve yenilik projelerinde, teknogirişim sermaye desteklerinden yararlanan işletmelerde ve rekabet öncesi işbirliği projelerinde çalışan Ar-Ge ve destek personeli ile bu Kanun kapsamında yukarıda sayılan kurum ve kuruluşlar tarafından desteklenen tasarım projelerinde ve tasarım merkezlerinde çalışan tasarım ve destek personelinin; bu çalışmaları karşılığında elde ettikleri ücretlerinin doktoralı olanlar ile temel bilimler alanlarından birinde en az yüksek lisans derecesine sahip olanlar için yüzde doksan beşi, yüksek lisanslı olanlar ile temel bilimler alanlarından birinde lisans derecesine sahip olanlar için yüzde doksanı ve diğerleri için yüzde sekseni gelir vergisinden müstesnadır. Söz konusu istisna Hazine ve Maliye Bakanlığı tarafından muhtasar beyanname üzerinden tahakkuk eden verginin terkin edilmesi şeklinde uygulatılmaktadır. Hak kazanılmış hafta tatili ve yıllık ücretli izin süreleri ile 2429 sayılı Ulusal Bayram ve Genel Tatiller Hakkında Kanunda belirtilen tatil günlerine isabet eden ücretler de bu istisna kapsamındadır. Haftalık kırk beş saatin üzerindeki ve ek çalışma sürelerine ilişkin ücretler bu istisnadan faydalanamaz. Ar-Ge veya tasarım merkezlerinde çalışan Ar-Ge veya tasarım personelinin bu merkezlerde yürüttüğü projelerle doğrudan ilgili olmak şartıyla, proje kapsamındaki faaliyetlerin bir kısmının Ar-Ge veya tasarım merkezi dışında yürütülmesinin zorunlu olduğu durumlarda, Ar-Ge veya tasarım merkezi yönetiminin onayının alınması ve Sanayi ve Teknoloji Bakanlığının bilgilendirilmesi kaydıyla, merkez dışındaki bu faaliyetlere ilişkin ücretlerin yüzde yüzünü aşmamak şartıyla Cumhurbaşkanı’nca ayrı ayrı veya birlikte belirlenecek kısmı ile Ar-Ge veya tasarım merkezlerinde en az bir yıl süreyle çalışan Ar-Ge veya tasarım personelinin yüksek lisans yapanlar için bir buçuk yılı, doktora yapanlar için iki yılı geçmemek üzere merkez dışında geçirdiği sürelere ilişkin ücretlerin yüzde yüzünü aşmamak şartıyla Cumhurbaşkanınca ayrı ayrı veya birlikte belirlenecek kısmı gelir vergisi stopajı teşviki kapsamında değerlendirilir.

 Ar-Ge Merkezlerinde İstihdam Edilecek En Az Tam Zaman Eşdeğer Ar-Ge Personeli Sayısı:

2016/9093 sayılı Bakanlar Kurlu Kararı ile 5746 sayılı Kanun kapsamında Ar-Ge merkezlerinde istihdam edilecek en az tam zaman eşdeğer Ar-Ge personeli sayısı 15 olarak belirlenmiştir. Söz konusu sayı, Avrupa Topluluğunda Ekonomik Faaliyetlerin İstatistiki Sınıflaması (NACE Rev.2)’na göre belirtilen sınıflarda yer alan sektörler için 30 (otuz) olarak uygulanır. “

Ar-Ge kapsamında 5.000 TL brüt maaş aldığı ve teknokent dışında yer alan bir temel bilimler alanında olmayan lisans mezunu personelimiz olsun. Bu durumda istisna oranı %80 olacak. Gelir vergisi oranını ise %15 olarak alırsak ;

1.3.3. Sigorta Primi Desteği:

 Kamu personeli hariç olmak üzere teknoloji merkezi işletmelerinde, Ar-Ge merkezlerinde, kamu kurum ve kuruluşları ile kanunla kurulan veya teknoloji geliştirme projesi anlaşmaları kapsamında uluslararası kurumlardan ya da kamu kurum ve kuruluşlarından Ar-Ge projelerini desteklemek amacıyla fon veya kredi kullanan vakıflar tarafından veya uluslararası fonlarca desteklenen ya da TÜBİTAK tarafından yürütülen Ar-Ge ve yenilik projeleri ile rekabet öncesi işbirliği projelerinde ve teknogirişim sermaye desteklerinden yararlanan işletmelerde çalışan Ar-Ge ve destek personeli, bu Kanun kapsamında yukarıda sayılan kurum ve kuruluşlar tarafından desteklenen tasarım projelerinde ve tasarım merkezlerinde çalışan tasarım ve destek personeli ile 4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanunu’nun geçici 2. maddesi uyarınca ücreti gelir vergisinden istisna olan personelin; bu çalışmaları karşılığında elde ettikleri ücretleri üzerinden hesaplanan sigorta primi işveren hissesinin yarısı, Hazine ve Maliye Bakanlığı bütçesine konulacak ödenekten karşılanacaktır.  

Yukarıdaki örneğimize devam ettireceksek ve ödemesini zamanında yapmadığı için  5510 sayılı kanundan yararlanmadığını varsayarsak ;

Burada önemle belirtmemiz gereken firma 5510 sayılı kanundan ilave %5 puanlık indirimden yaralanıyorsa;

                Bilindiği üzere her ne kadar bu 5 puanlık indirim toplam maliyet olan %37,5 üzerinden olsa da uygulamada Sgk işveren primini %20,5’ten %15,5 seviyesine düşürülerek teşvik veren bir uygulanmaktadır. Bu durumda hesaplamayı söyle düzenlemek gerekmekte olup Sgk  İşveren Primi Matrahı 5000,00 * 0,155 = 775,00 olacak bu durumda 5746 Sayılı Kanun kapsamındaki SGK Prim teşviği 387,50 ödenecektir. Bunun ilgili muhasebe uygulamalarını örneklerle göstereceğiz.

Not : Bir işletmenin sigorta primi desteğinden faydalanabilmesi için bağlı olduğu Sosyal Güvenlik Müdürlüğü’ne dilekçe ekinde proje sözleşmesi ile başvurarak teşvikli kanunu(5746 Sy Kanun) açtırması gerekmektedir.

1.3.4. Damga Vergisi İstisnası:

 Bu Kanun kapsamındaki her türlü Ar-Ge ve yenilik faaliyetleri ile tasarım faaliyetlerine ilişkin olarak düzenlenen kağıtlardan damga vergisi alınmaz.

Yukarıdaki örneğimize devam ettirecek olursak

 5.000,00.-TL Brüt Ücret üzerinden  5.000,00 * 0,00759 = 37,95 TL damga vergisi tahakkuk edilecek ancak 5746 sayılı kanun kapsamında bu damga vergisi ödenmeyecektir.

1.3.5. Teknogirişim Sermayesi Desteği:

 Merkezi yönetim kapsamındaki kamu idareleri tarafından bu Kanunun 2 nci maddesinin birinci fıkrasının (e) bendindeki koşulları taşıyanlara bir defaya mahsus olmak üzere teminat alınmaksızın 100.000 TL’na kadar teknogirişim sermayesi desteği hibe olarak verilir. Bu tutarı; sektörler, iş kolları, Bölgeler veya teknoloji alanları itibarıyla ayrı ayrı veya birlikte beş katına kadar artırmaya veya kanuni tutarına kadar indirmeye Sanayi ve Teknoloji Bakanı yetkilidir. Bu fıkra uyarınca yılı bütçesinde Ar-Ge projelerinin desteklenmesi amacıyla ödeneği bulunan merkezi yönetim kapsamındaki kamu idarelerinin tümü tarafından yapılan ödemelerin toplamı, her takvim yılı için 50.000.000 TL’nı geçemez. Bu tutarlar, takip eden yıllarda Vergi Usul Kanunu’na göre her yıl belirlenen yeniden değerleme oranında artırılmak suretiyle uygulanır. Teknogirişim sermayesi desteğinden faydalananlara, bu desteğe konu projelerinin finansmanında kullanılmak üzere gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri tarafından sağlanan sermaye desteklerinin beyan edilen gelirin veya kurum kazancının yüzde onunu ve öz sermayenin yüzde yirmisini aşmayan kısmı 193 sayılı Kanunun 89. maddesi uyarınca beyan edilen gelirin ve Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 10. maddesine göre kurum kazancının tespitinde indirim konusu yapılabilecektir. İndirim konusu yapılacak tutar yıllık olarak 500.000 TL’nı aşamayacaktır. Teknogirişim sermayesi desteğine konu projelerin finansmanında kullanılmak üzere gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri tarafından sağlanan sermaye desteklerinin iki yıl içerisinde ilgili projenin finansmanında kullanılmayan kısmı için indirim dolayısıyla zamanında tahakkuk ettirilmemiş vergiler gecikme faizi ile birlikte tahsil edilir.

 1.3.6. Rekabet Öncesi İşbirliği Projeleri:

Rekabet öncesi işbirliği projelerinde işbirliğini oluşturan kuruluşların bu işbirliğine yaptıkları katkılar, işbirliği anlaşmasında belirtilen ortak özel bir hesapta izlenir. Özel hesaba aktarılan bu tutarlar, harcamanın yapıldığı dönemde katkı sağlayan kuruluşların Ar-Ge ve tasarım harcaması olarak kabul edilir ve proje dışında başka bir amaç için kullanılamaz. Proje hesabında toplanan tutarlar, proje özel hesabı açan kuruluşun kazancının tespitinde gelir olarak dikkate alınmaz. Rekabet öncesi işbirliği proje bütçesinin en fazla yüzde ellisine kadarlık kısmı, Sanayi ve Teknoloji Bakanlığı bütçesine konulan ödenekle sınırlı olmak üzere geri ödemesiz olarak desteklenebilir.

 1.3.7. Ar-Ge ve Tasarım Desteklerinin Özel Fon Hesabında İzlenmesi:

Ar-Ge ve yenilik faaliyetleri ile tasarım faaliyetlerinde bulunanların; kamu kurum ve kuruluşları, kanunla kurulan veya teknoloji geliştirme projesi anlaşmaları kapsamında uluslararası kurumlardan ya da kamu kurum ve kuruluşlarından Ar-Ge ve yenilik projeleri ile tasarım projelerini desteklemek amacıyla fon veya kredi kullanan vakıflar ile uluslararası fonlardan aldıkları destekler özel bir fon hesabında tutulur. Bu fon, Gelir Vergisi kanunu ve kurumlar vergisi Kanunu’na göre vergiye tabi kazancın ve ilgili yılda yapılan Ar-Ge veya tasarım harcaması tutarının tespitinde dikkate alınmaz. Bu fonun, elde edildiği hesap dönemini izleyen beş yıl içinde sermayeye ilave dışında herhangi bir şekilde başka bir hesaba nakledilmesi veya işletmeden çekilmesi halinde, zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler ziyaa uğratılmış sayılır.

1.3.8. İthalat İstisnaları:

Bu Kanun kapsamında yürütülen Ar-Ge, yenilik ve tasarım projeleri ile ilgili araştırmalarda kullanılmak üzere ithal edilen eşya, gümrük vergisi ve her türlü fondan, bu kapsamda düzenlenen kağıtlar ve yapılan işlemler damga vergisi ve harçtan müstesna tutulmaktadır.

 1.3.9. Ar-Ge ve Tasarım Merkezlerinde Siparişe Dayalı Üretimler:

 Bu Kanun kapsamında Ar-Ge merkezlerinin sözleşme çerçevesinde siparişe dayalı olarak yürüttükleri Ar-Ge ve yenilik faaliyetleri ile tasarım merkezlerinin sözleşme çerçevesinde siparişe dayalı olarak yürüttükleri tasarım faaliyetleri Kanunun 3. maddesinde belirtilen indirim, istisna, destek ve teşvik unsurlarından yararlanabilir. Ancak Ar-Ge veya tasarım merkezleri tarafından siparişe dayalı olarak yürütülen Ar-Ge veya tasarım faaliyetlerine ilişkin olarak yapılan harcamaların sadece yüzde ellisi bu merkezler tarafından, bu harcamaların kalan yüzde ellisi ise siparişi veren gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri tarafından indirim olarak dikkate alınabilir. Bu oranları ayrı ayrı veya birlikte iki katına kadar artırmaya veya kanuni oranlarına kadar indirmeye Cumhurbaşkanı yetkilidir. Sipariş verenin gelir ve kurumlar vergisi mükellefiyetinin olmaması halinde Ar-Ge veya tasarım harcamasının tamamı Ar-Ge veya tasarım merkezi tarafından indirilebilir. Sipariş verenler, Ar-Ge veya tasarım indirimi ile sipariş verilmesine ilişkin kağıtlara ait damga vergisi istisnası dışındaki teşvik ve destek unsurlarından yararlanamaz.

1.3.10. Ar-Ge Tasarım Merkezlerinde İlave İstihdam Destekleri:

 Temel bilimler alanlarında en az lisans derecesine sahip Ar-Ge personeli istihdam eden Ar-Ge merkezlerine, bu personelin her birine ödedikleri aylık ücretin o yıl için uygulanan asgari ücretin aylık brüt tutarı kadarlık kısmı, iki yıl süreyle, Sanayi ve Teknoloji Bakanlığı bütçesine konulacak ödenekten karşılanır.               Ancak bu kapsamda her bir Ar-Ge merkezine sağlanacak destek, ilgili ayda ArGe merkezinde istihdam edilen toplam personel sayısının yüzde onunu geçemeyecektir. Bu arada Ar-Ge ve yenilik faaliyetlerinin yürütülmesi amacıyla çalıştırılan Ar-Ge ve destek personeline işverenlerce yemek vermek suretiyle sağlanan menfaatler ile toplu olarak işyerine gidip gelmelerini sağlamak amacıyla işverenler tarafından yapılan taşıma giderleri, ücret niteliğindedir. Bu harcamalar personel giderleri olarak Ar-Ge indirimine konu edilebilir. Yemek ve taşıma giderlerinin personel giderleri kapsamında Ar-Ge harcamasına konu edilmesi, Gelir Vergisi Kanunu’nun 23/1. maddesinin 8 ve 10 numaralı bentlerine göre gelir vergisi istisnasından veya 5746 sayılı Kanun kapsamında gelir vergisi stopajı teşvikinden yararlanılmasına engel değildir.

 1.3.11. Ar-Ge ve Tasarım Merkezlerinde Görevlendirilecek Öğretim Elemanları:

 Öğretim elemanlarından Ar-Ge veya tasarım merkezlerinde gerçekleştirilen faaliyetlerde araştırmacı, tasarımcı ya da idari personel olarak hizmetine ihtiyaç duyulanlar, üniversite yönetim kurullarının izniyle tam zamanlı veya yarı zamanlı olarak görevlendirilebilirler. Tam zamanlı görevlendirme için herhangi bir üniversitede altı yıllık tam zamanlı olarak çalışmak gerekmekte olup, görevlendirme süresi her altı yıl sonrasında bir yıldır. Ar-Ge veya tasarım merkezlerinde tam zamanlı görevlendirilenlerin geçirdikleri süreler, tam zaman eşdeğer Ar-Ge veya tasarım personeli hesaplamasında dikkate alınır. Yarı zamanlı görev alan öğretim elemanlarının bu hizmetleri karşılığı elde edecekleri gelirler, üniversite döner sermaye kapsamı dışında tutulur. Tam zamanlı olarak görevlendirilecek personele kurumlarınca aylıksız izin verilir ve kadroları ile ilişkileri devam eder. Bu şekilde aylıksız izne ayrılanlardan, önceki görevleri sebebiyle Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunu’nun 4 üncü maddesinin birinci fıkrasının (c) bendi veya geçici 4 üncü maddesi kapsamında sigortalı veyahut iştirakçi sayılanların aylıksız izne ayrıldığı tarihi takip eden on beş gün içerisinde talepte bulunmaları halinde; aylıksız izinli sayıldıkları ve buralarda çalıştırıldıkları sürece aynı kapsamdaki sigortalılık veya iştirakçilik ilişkisi devam eder. Bu şekilde aylıksız izne ayrılanlardan; a. 5510 sayılı Kanunun 4 üncü maddesinin birinci fıkrasının (c) bendi kapsamında sigortalı sayılanlar için önceki kadroları için tespit edilen sigorta primine esas kazanç unsurları esas alınmak suretiyle ilgili aya ilişkin olarak hesaplanacak sigorta primi çalışan hissesi ile genel sağlık sigortası primi çalışan hissesi tutarı kendilerince, sigorta primi işveren hissesi ile genel sağlık sigortası primi işveren hisseleri görev yaptıkları işverenleri tarafından, b. 5510 sayılı Kanunun geçici 4 üncü maddesi kapsamında iştirakçi sayılanlar için önceki kadroları için tespit edilen emekli keseneğine esas aylık unsurları esas alınmak suretiyle ilgili aya ilişkin olarak hesaplanacak kişi keseneği kendilerince, kurum karşılıkları ile genel sağlık sigortası primlerinin tamamı görev yaptıkları işverenleri tarafından, ödenir. Prim ödeme yükümlülüğü görevlendirildikleri işverene aittir. İlgililerin bu şekilde aylıksız izinde geçirdikleri süreler önceki kadro unvanları esas alınmak suretiyle emekli keseneğine esas aylık unsurlarının veya sigorta primine esas kazanç unsurlarının tespitinde dikkate alınır. Bunlara aylıksız izin dönemindeki söz konusu çalışma süreleri için görev yaptıkları işveren tarafından kıdem tazminatı ödenmez ve bu süreler emekli ikramiyesinin hesabında dikkate alınır. 2547 sayılı Yükseköğretim Kanunu’nun 36. maddesinin bu maddede yer alan düzenlemelere aykırı hükümleri uygulanmaz.

 1.3.12. Tescil Giderleri Desteği:

Türk Tasarım Danışma Konseyinin önerileri doğrultusunda Sanayi ve Teknoloji Bakanlığı tarafından belirlenen kriterleri haiz tasarım yarışmalarında sergilenen tasarımların tescil giderleri, Sanayi ve Teknoloji Bakanlığı bütçesine konulacak ödenek imkanları çerçevesinde geri ödemesiz olarak desteklenebilir.

 1.3.13. Diğer Teşvik Unsurları:

 5746 sayılı Kanunun 3/A maddesine göre; Gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin, işletmeleri bünyesinde gerçekleştirdikleri münhasıran yeni teknoloji ve bilgi arayışına yönelik araştırma ve geliştirme harcamaları tutarının %100’ü, bu kapsamdaki projelerin Sanayi ve Teknoloji Bakanlığı tarafından ArGe ve yenilik projesi olarak değerlendirilmesi şartıyla, vergiye tabi kazancın tespitinde indirim konusu yapılır. Ayrıca bu harcamalar, Vergi Usul Kanunu’na göre aktifleştirilmek suretiyle amortisman yoluyla itfa edilir, bir iktisadi kıymet oluşmaması halinde ise doğrudan gider yazılır. Kazancın yetersiz olması nedeniyle ilgili vergilendirme döneminde indirim konusu yapılamayan tutar, sonraki vergilendirme dönemlerine devredilebilecektir. Devredilen tutar, takip eden yıllarda Vergi Usul Kanunu’na göre her yıl belirlenen yeniden değerleme oranında artırılarak dikkate alınır. Araştırma ve geliştirme faaliyetleri ile doğrudan ilişkili olmayan giderlerden ArGe indirimi hesaplanmayacaktır. Ar-Ge indirimi tutarının hesabında tamamen araştırma ve geliştirme faaliyetlerinde kullanılan amortismana tabi iktisadi kıymetler için hesaplanan amortismanlar ile başka faaliyetlerde de kullanılan makine ve teçhizat için hesaplanan amortismanların bu kıymetlerin araştırma ve geliştirme faaliyetlerinde kullanıldıkları gün sayısına isabet eden kısmı dikkate alınabilecektir. 5746 sayılı Kanuna eklenen 3/A maddesi ile yeni bir AR-GE indirimi müessesesi oluşturulmuş, hali hazırda yürürlükte olan 5746 sayılı Kanunun 3. Maddesinin birinci fıkrası kapsamında, aynı fıkrada belirtilen yerlerde gerçekleştirilen harcamalar ile yine aynı fıkrada belirtilen kurum, kuruluş ve vakıflarca desteklenen projelere yönelik harcamalar için “Ar-Ge ve tasarım indirimi” uygulanmakta iken, 3/A maddesi ile yapılan düzenleme sonucunda;

 • Gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin,

 • İşletmeleri bünyesinde gerçekleştirdikleri,

 • Sanayi ve Teknoloji Bakanlığı tarafından Ar-Ge ve yenilik projesi olarak değerlendirilen,

• Münhasıran yeni teknoloji ve bilgi arayışına yönelik araştırma ve geliştirme harcamalarının % 100’ü, vergiye tabi kazancın tespiti sırasında, beyanname üzerinde yeterli kazanç olması halinde Ar-Ge indirimi olarak dikkate alınabilecektir. 5746 sayılı Kanunun 3/A maddesi ile ilgili olarak Araştırma, Geliştirme ve Tasarım Faaliyetlerinin Desteklenmesine İlişkin Uygulama ve Denetim Yönetmeliği’ne 9/A maddesi eklenmiş ve uygulamaya dair detaylı açıklamalar yapılmıştır.

 1.4 Ar-Ge  Teşviklerin Muhasebe Uygulaması:

Örnek 1 : ABC Limited Şirketinin  işyerinde çalışan ve bekar olan Lisans mezunu Bay A’ya aylık olarak 5.000,00.-TL aylık ücret ödenmektedir. Bu durumda öcret hesaplanması ve muhasebesi aşağıdaki gibidir.

-----------------------------------  31.01.2019  ------------------------------

760 Paz. Satış Ve Dağıtım Giderleri     6.125,00          

Brüt Ücret Giderleri : 5.000,00                     

SGK İşveren Prim Payı Giderleri : 1025,00                  

İşsizlik Sigortası İşveren Prim Payı Giderleri : 100,00

136 Diğer Çeşitli Alacaklar                    191,88

Asgari Geçim İndirimi 191,88                                       

                        335 Personele Boçlar                    3.766,43

                          İşci Net Ücret  : 3.766,43                   

                          360 Ödenecek Vergi Ve Fonlar   675,45

                          Gelir Vergisi : 637,50                       

                    Damga Vergisi : 37,95                     

                        361 Ödenecek SGK Kesintileri             1.875,00

                          SGK İşveren Payı : 1025,00                  

                    SGK İşci Payı : 700,00                       

                İşsizlik Sigortası İşveren Payı : 100,00                       

                  İşsizlik Sigortası İşci Payı : 50,00                 

Ocak Ayı Ücret Tahakkuku                 

Not: SGK Teşvikleri Yok Sayılmıştır.             

-----------------------------------------------------------------------------------

----------------------------------- XX.02.2019 --------------------------------

335 Personele Boçlar                               3.766,43         

İşci Ücret  : 3.766,43                     

                  100 Kasa                                                             3.766,43

Ocak Ayı Ücret Ödemesi                  

-----------------------------------------------------------------------------------

-----------------------------------XX.02.2019 --------------------------------

360 Ödenecek Vergi Ve Fonlar             675,45

Gelir Vergisi : 637,50

Damga Vergisi : 37,95    

361 Ödenecek SGK Kesintileri             1.875,00

SGK İşveren Payı : 1025,00                  

SGK İşci Payı : 700,00                       

İşsizlik Sigortası İşveren Payı : 100,00                       

İşsizlik Sigortası İşci Payı : 50,00                 

                   136 Diğer Çeşitli Alacaklar                                191,88

                    Asgari Geçim İndirimi 191,88               

                    100 Kasa                                             2.358,57

AGİ Mahsup Edilmesi ve Vergi Ödenmesi                

-----------------------------------------------------------------------------------

Örnek 2 : Yukarıdaki örnekte Bay A’nın Ar-Ge merkezinde çalıştığı, bekar ve lisans mezunu  olarak çalışsın. Bu durumda işçinin maaş hesaplaması aşağıdaki gibi olacaktır.

-----------------------------------  31.01.2019  ------------------------------

750 Ar. ve Geliştirme Giderleri            5.093,05          

Brüt Ücret Giderleri : 5.000,00                     

SGK İşveren Prim Payı Giderleri : 1025,00                  

İşsizlik Sigortası İşveren Prim Payı Giderleri : 100,00

136 Diğer Çeşitli Alacaklar                    973,83

Asgari Geçim İndirimi 191,88  

Damga Vergisi : 37,95      

İstisna Edilen SGK Primi : 387,50

Terkin Edilen Gelir Vergisi : 356,50                                                                        

                          335 Personele Boçlar                  3.766,43

                          İşci Net Ücret  : 3.766,43                   

                          360 Ödenecek Vergi Ve Fonlar   89,12

                          Gelir Vergisi : 89,12                       

                              361 Öd.SGK Kesintileri        1.237,50

                          SGK İşveren Payı : 387,50                  

                                   SGK İşci Payı : 700,00                       

                                   İşsizlik Sigortası İşveren Payı : 100,00                       

                                  İşsizlik Sigortası İşci Payı : 50,00                 

-----------------------------------------------------------------------------------

----------------------------------- XX.02.2019 --------------------------------

335 Personele Boçlar                               3.766,43         

İşci Ücret  : 3.766,43                     

                  100 Kasa                                                             3.766,43

-----------------------------------------------------------------------------------

-----------------------------------XX.02.2019 --------------------------------

360 Ödenecek Vergi Ve Fonlar               89,12

Gelir Vergisi : 89,12                       

361 . SGK  Kesintileri                            1.237,50

SGK İşveren Payı : 387,50                  

SGK İşci Payı : 700,00                       

İşsizlik Sigortası İşveren Payı : 100,00                       

İşsizlik Sigortası İşci Payı : 50,00                                                

               136 Diğer Çeşitli Alacaklar                      973,83

            Asgari Geçim İndirimi 191,88  

                        Damga Vergisi : 37,95      

                        İstisna Edilen SGK Primi : 387,50

                        Terkin Edilen Gelir Vergisi : 356,50                                                       100 Kasa                                        2.358,57

-----------------------------------------------------------------------------------

                Her dönem (hesap dönemi) yapılan harcamalar KVK 10. maddesi ve GVK'nın 89. maddesi gereğince beyanname üzerinden indirim konusu yapılabilecektir. Ayrıca söz konusu harcamalar GVK'nın 40. maddesi gereğince hasılatın tespitinde dönem içerisinde gider olarak indirilebilecek giderlerdendir. Bu giderler VUK'un değerleme hükümleri gereğince amortisman suretiyle itfa edilmesi gereken unsurlardan olduğundan dolayı bu harcamalar tek düzen muhasebe sistemi içerisinde 263 Araştırma ve Geliştirme Giderleri hesabına ya da 260 Haklar Hesabında tutulması gerekmekte ve ortaya bir iktisadi kıymet oluşması halinde amortisman suretiyle itfa edilmesi gerekmektedir.

                Eğer yapılan harcamalar sonucunda bir iktisadi kıymet oluşmazsa doğrudan gider olarak yazılabilecektir. Bu durumda  750 Araştırma ve Geliştirme  Giderlerinde oluşan maliyetler Aylık/Üçaylık dönemler halinde Bilançonun aktifinde yer alan  263 Araştırma ve   Geliştirme Giderleri hesabına alınanarak aktifleştirilmelidir. Ayrıca 263 hesaplarına atılın bakiyeler ay ay Proje bazında kırılım yapılması hem hesap kolaylığı açısından hemde amortisman ayırması husunda kolaylık sağlanacaktır.

                Dönem sonunda 263 Araştırma ve Geliştirme Giderleri hesaplarında yer alan Ar-Ge maliyetleri İtfa edilerek Gelir Tablosuna atılmalıdır. Yukarıdaki örneğimize devam edecek olursak ;

-----------------------------------XX.XX.2019 --------------------------------

751 Ar. Geliştirme Gid. Yansıtma         5.093,05

                750 Araştırma ve Geliştirme Gid.        5.093,05

-----------------------------------------------------------------------------------

-----------------------------------XX.XX.2019 --------------------------------

263 Araştırma ve Geliştirme Gid.        5.093,05

                751 Ar. ve Geliştirme Gid. Yans.          5.093,05

-----------------------------------------------------------------------------------

263 - Araştırma ve Geliştirme Giderleri hesabında oluşan maliyetlerin Dönem sonunda itfa yöntemiyle gider kaydedilmesi;

-----------------------------------31.12.2019 --------------------------------

630 Araştırma ve Geliştirme Gid.        1.018,61

                268 Birikmiş Amortismanlar                1.018,61

-----------------------------------------------------------------------------------

                Tek Düzen Hesap planına uygun muhasebe kaydını yukarıda gösterdik. 5746 sayılı kanunun ilk 3 maddesine bakınca ve özellikle ilk maddesine bakınca bunun açık olarak işverenler için bir teşvik olduğu bellidir Kanunda amaçladığı şekilde verimliliği artırma ve genel kapasiteyi artırma ve genel maliyetleri düşürme ve yeni teknolojik buluşların icadı ve ekonomiye katkısı uzun vadede ve gene yabancı sermayeyi ülkeye çekme vs.gibileri anlatır.Özellikle kanun ve tebliğe göre işçinin AGİ'si önce gelir ve o işçiye ödenir ödenmesi zaten gereklidir GVK.32 ve 265 nolu tebliğe göre ve ondan sonra kalanı devlete ödenmez ve zaten işçiden çıkmıştır bu kalan ve işveren için terkin edilir ve ödenmez.                 Dolayısıyla teşvikleri yukarıdaki yorumladığımızda ki bu konuda Kocaeli Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 26.08.2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.41.15.01-KVK-2010/22-122 no.lu ve İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 17.02.2016 tarih ve 62030549-120[89-2014/737]-13441 no.lu özelgelerinde Sigorta desteğinin muhasebeleştirilmesi konusunda; 

                “Ücreti gelir vergisinden istisna olan personelin; bu çalışmaları karşılığında elde ettikleri ücretleri üzerinden hesaplanan ve Maliye Bakanlığı bütçesinden karşılanan sigorta primi işveren hissesinin yarısının, gelir ve gider hesapları ile ilişkilendirilmeden takip edilmesi gerekmektedir.”

                “…muhtasar beyanname üzerinde tahakkuk ettirildikten sonra terkin edilen gelir vergisi stopajı ile yarısı Maliye Bakanlığı bütçesinden karşılanan sigorta primi işveren hissesinin gelir ve gider hesapları ile ilişkilendirilmemesi, ayrıca söz konusu tutarların Ar-ge indirimine konu edilmemesi gerekmektedir.” 

Buna göre, gelir vergisi stopaj teşviki ile SGK işveren payı desteği muhasebe hesaplarına dahil edilmemesi gereklidir.

Bu özelgeleri dikkate alırsak yukarıdaki Ar-Ge perselinin ücret tahakkuk kaydını aşağıda gösterdiğimiz şekilde kayıt tutulması daha doğru olacaktır.

-----------------------------------  31.01.2019  ------------------------------

750 Araştırma ve Geliştirme Gid         4.901,17          

Brüt Ücret Giderleri : 5.000,00                     

SGK İşveren Prim Payı Giderleri : 1025,00                  

İşsizlik Sigortası İşveren Prim Payı Giderleri : 100,00

136 Diğer Çeşitli Alacaklar                    191,88

Asgari Geçim İndirimi 191,88  

                          335 Personele Boçlar                  3.766,43

                                                             İşci Net Ücret  : 3.766,43                   

                          360 Öd. Vergi Ve Fonlar                             89,12

                                                             Gelir Vergisi : 89,12                       

                   361 Öd. SGK Kesintileri               1.237,50

                                          SGK İşveren Payı : 387,50                  

                                    SGK İşci Payı : 700,00                       

                                    İşsizlik Sigortası İşveren Payı : 100,00                       

                                    İşsizlik Sigortası İşci Payı : 50,00                 

-----------------------------------------------------------------------------------

Ar-ge personel tahakkuk kaydının yukarıdaki şekilde yapılması ileride vergi incelemesinde gibi durumlarda mükellefler için daha sancısız süeç yaşamalarını sağlayacaktır. Böylelikle şirketlerde aldıkaları teşvikleri gider-gelir kaydetmeden sadece aktifleştirmeleri kümilatif Ar-Ge gider kaleminin şişmesi önlenecek, böyle bir durumunda yıl sonunda verirlen beyanname ekindeki Ar-Ge istisnası net olacağı için idare daha fazla vergi geliri elde edecektir.

750-Araştırma ve Geliştirme Giderlerinde oluşan maliyetler Aylık/Üç aylık Dönemler halinde bilanço- nun aktifinde yer alan 263-Araştırma ve Geliştirme Giderleri hesabına alınarak aktifleştirilmelidir.

 Proje bitiminde 263-Araştırma ve Geliştirme Giderleri Hesaplarında yer alan Ar-Ge maliyetleri itfa edilerek Gelir Tablosu hesaplarına alınmalıdır. (630-Araştırma ve Geliştirme Giderleri).

 Araştırma ve Geliştirme Giderlerinin itfa süresi 5 yıldır. Yapılan Ar-Ge harcamaları %20 oranında amortismana tabi tutularak 630-Araştırma ve Geliştirme hesabına kaydedilmelidir.

Konuyla ilgili daha geniş uygulamalı örnek vermek gerekirse;

Firmanın yukarıda belirtiğimiz muhasebe kuralları çerçevesinde muhasebe kayıtları ve vergisel konuları dikkate alarak Ar-Ge harcamalarını kayıtlarını tuttuğu varsayarsak;

Firmanın 2016 yılında 50.000,-TL Ar-Ge harcaması yaptığı

2017 yılında 120.000,00-TL  Ar-Ge harcaması yaptığı,

2018 yılında ise 200.000,00.-TL Ar-Ge harcaması yaparak yaptığı Ar-Ge çalışmaları sonucunda patent hakkı elde ettiğini  varsayalım.

 Bu arada konu ile ilgili 10.08.2016 tarih 2016/9092 sayılı Ar-Ge Yenilik ve Tasarım harcamalarının kazancı tespitinde indirim konusu yapılması hakkında Bakanlar Kurulu Kararına gore madde kapsamında sayılan harcama kalemlerindenherhangi biri bir önceki yıla gore en az %25 artış sağlaması halinde  önceki yıla gore artış miktarının %50’si 31.12.2023 tarihine kadar 5520 sayılı kanunun 10.maddesi uyrınca ticari kazancın tespitinde ilave indirim konusu yapılabilecektir. Yukarıdaki örnek firma için bu teşvikten yararlandığını varsayalım.

5. 2016 yılı sonunda yapacağı kayıt;

-----------------------------------  31.12.2016  ------------------------------

263  Araştırma ve Gel. Gid.                  50.000

                İLGİLİ HESAPLAR                                   50.000

-----------------------------------------------------------------------------------

5. 2017 yılı sonunda yapacağı kayıt;

-----------------------------------  31.12.2017  ------------------------------

263  Araştırma ve Gel. Gid.                  120.000

                İLGİLİ HESAPLAR                                   120.000

-----------------------------------------------------------------------------------

Burada şirket 2016/9092 sayılı BKK kararı gereğince 120.000 -50.000=70.000  > 50.000/2 bu durumda 70.000 / 2 = 35.000 TL beyanname üzerinden indirim hakkı elde edecektir. Yani şirket 2017 yılında KVK 10-1 c maddesi kapsamında 120.00+35.000 = 155.000 TL indirim gösterecektir.

5. 2018 yılı içinde yapacağı kayıt;

-----------------------------------  XX.XX.2018  ------------------------------

263 Araştırma ve Gel. Gid.                   200.000

                İLGİLİ HESAPLAR                                   200.000

-----------------------------------------------------------------------------------

-----------------------------------  XX.XX.2018  ------------------------------

260 Haklar                                            370.000

                263 Araştırma ve Gel. Gid.                   370.000

-----------------------------------------------------------------------------------

5. Şirketin 2018 yılsonunda yapacağı kayıtlar;

Amortisman payı: 370.000/5 = 74.000 

-----------------------------------  31.12.2018  ------------------------------750 Ar.ve Geliştirme Gid.                      74.000

                268 Bir. Amortismanlar                        74.000    

-----------------------------------------------------------------------------------

-----------------------------------  31.12.2018  ------------------------------

751 Ar.ve Geliştirme Gid.     Yans        74.000

                750 Ar.ve Geliştirme Gid.                     74.000

-----------------------------------------------------------------------------------

-----------------------------------  31.12.2018  ------------------------------

630 Ar. ve Geliştirme Gid.                    74.000

                751 Ar. ve Geliştirme Gid.                    74.000

-----------------------------------------------------------------------------------

                2018 yılı itibariyle şirket 2016/9092 satılı BKK kararı gereğince yılsonunda ilave (200.000–120.000)/2=40.000 indirim yapabilecektir. 2018 yılında KVK 10/1-c maddesi kapsamında toplam 240.000 indirim yapabilecektir.

Firmanın Ar-Ge yatırımlarının başarılı olamaması yada proje ortasında vazgeçmesi halinde yüklendiği tüm maliyetleri doğrudan gider yazabilecektir.

1.5. Diğer Bilmemiz Gereken Bazı Hususlar;

                Hesaplanan Ar-Ge inirimi yatırım dönemine denk gelen Geçici Vergi Beyannamesinde belirtilmelidir.

                İlgili dönemde kazancın yetersizliği nedeniyle kazancın yetersizliği indirim konusu yapılamayan Ar-Ge indirimi tutarı sonraki hesap dönemlerine devredilir. Devredilen tutarları bakanlık tarafından belirlenen yeniden değerleme oranında arttırılarak dikkate alınır. Ancak şirketlerin  sonraki dönemlerde Ar-Ge İndirimden yararlanabilmesi için, söz konusu beyannamede gösterilen Ar-Ge harcaması tutarına ilişkin yeminli mali müşavir tasdik raporunu belirtilen süreler içerisinde bağlı bulunduğu vergi dairesine ibraz etmesi gerekmektedir. yani firmanın Tam Tasdik rapor var ve rapor içinde Ar-Ge indirimi ayrıca belirtilmiş ise Ymm Tasdik Raporuna gerek olmayacak, ancak şirketim Tam Tasdik sözleşmesi yok ise sonraki yıllarda bu indirimini kullanabilmesi için Yeminli Mali Müşavir tarafından Vergi Dairesine Ar-Ge harcama tasdik raporu vermelidir.

                Ar-Ge  ve yenilik harcamalarının, işletmelerin diğer faaliyetlerine ilişkin harcamalarından ayrılarak , Ar-Ge indiriminin doğru hesaplamasına imkan verecek şekilde muhasebeleştirmesi zorunludur. Ayrıca devredilen AR-Ge indiriminin nazım hesaplarda ve Kurumlar Vergisi Beyannamesinde belirtilmesi zorunludur.

                5746 s. Kanunun uygulaması 31.12.2023 tarihinde sona ereceğinden 01 Ocak 2024 tarihinden itibaren Ar-Ge indirimi  % 40 olarak uygulanacaktır.

                Kurumlar, hesap dönemi içerisinde gayrimaddi hakka yönelik yaptıkları araştırma ve geliştirme harcamalarının tamamını aktifleştirmek zorundadırlar.  Ancak, gayrimaddi hakka yönelik olmayan ve Vergi Usul Kanunu hükümleri çerçevesinde aktifleştirilmesi gerekmeyen harcamalar doğrudan gider yazılabilecektir.

Peki burada bahsedilen Gayrimaddi haktan kasıt nedir?

Örneğin, kanser ilacı geliştirmek için yapılan araştırma faaliyetleri sonucunda patent, lisans gibi bir gayrimaddi hak ortaya çıkacağından, yapılan araştırma harcamalarınınaktifleştirilmesi gerekecektir. Proje sonucu ortaya bir gayrimaddi hak çıkması halinde, aktifleştirilmesi gereken bu tutar, amortisman yoluyla itfa edilecektir. Ancak projeden, daha sonraki yıllarda vazgeçilmesi veya projenin tamamlanmasına
imkan kalmaması durumunda, kurumun Ar-Ge faaliyeti kapsamında yapmış olduğu ve önceki yıllarda aktifleştirilmiş olan tutarların doğrudan gider yazılabilmesi mümkün bulunmaktadır. İster aktifleştirilsin ister doğrudan gider yazılsın ilgili dönemde yapılan Ar-Ge harcamalarının tamamı üzerinden %100 oranında Ar-Ge indirimi ayrıca hesaplanacak ve indirim konusu yapılacaktır.

                5746 sayılı Kanun kapsamında doğrudan Ar-Ge ve yenilik faaliyetlerinin yürütülmesi amacıyla iktisap edilmeyip Ar-Ge merkezinde kullanılmak üzere alınan  masa, sandalye, buzdolabı, kahve makinesi, su sebili vb. gibi demirbaşlara ilişkin ayrılan amortisman giderlerinin Ar-Ge harcaması olarak değerlendirilip değerlendirilmeyeceğine husuna dikkat edicek olursak bu konuda vergi Eskişehir Vergi Dairesinin verdiği
B.07.1.GİB.4.26.15.01-KVK-49-2-8-41 numaralı özelgeye bakacak olursak özetle Ar-Ge ve yenilik faaliyeti dışında başka faaliyetlerde de kullanılan makine ve teçhizata ilişkin amortismanların, bunların Ar-Ge ve yenilik faaliyetlerinde kullanıldığı gün sayısına göre hesaplanacağı bunun üzerine  Şirketin Ar-Ge merkezinde kullanmak üzere aldığı masa, sandalye, buzdolabı, kahve makinesi, su sebili vb. gibi demirbaşlara ilişkin ayrılan amortisman giderlerinin Ar-Ge harcaması kapsamında değerlendirilerek indirim konusu yapılması mümkün bulunduğu yönündedir.

Denemelerin son bulduğu, ilk üretimin yapıldığı aşamada; Projesi neticesinde elde edilen ürünün pazarlanabilir aşamaya geldiğinde,  bitmiş sayılır.Bitim sonrası yapılan harcamalar Ar-Ge harcaması sayılmaz.  Ancak, tamamlanan bir proje sonucunda elde edilen ürünün geliştirilmesi amacıyla yapılacak çalışmalar, yeni Ar-Ge projesi olarak değerlendirilir.

İşletmenin Ar-Ge departmanında çalıştırılan hizmetliler ve benzeri vasıfsız personel, Ar-Ge departmanına tahsis edilmemiş olup günün bir kısmında Ar-Ge departmanında çalışan personele ödenen ücretler bu kapsamda girmemektedir.

Henüz tamamlanmamış bir Ar-Ge projesinin, başka bir kuruma satılması halinde;

Aktifleştirilen tutarlar kazanç tutarının tespitinde maliyet unsuru olarak dikkate alınacaktır. Ar-Ge projesini devralan kurumun bu projeye ilişkin olarak ilave yaptığı harcamalar Ar-Ge indiriminden yararlanabilecektir.  Devreden kurumda yapılan Ar-Ge harcamaları için indirimden yararlanılması söz konusu olmayacaktır.

Geri ödeme koşuluyla sermaye desteği olarak sağlanan destekler, borç mahiyetinde olup ticari kazanca dahil edilmesi söz konusu değildir. Bu mevzuat çerçevesinde hibe şeklinde sağlanan destek tutarları,Diğer kurumlardan bu mahiyette sağlanacak her türlü destek tutarları, ticari kazancın bir unsuru olarak kazanca dahil edilecektir. Maliyetleri, bu tür desteklerle karşılanan Ar-Ge harcamaları da Ar-Ge indiriminin hesabında dikkate alınacaktır.

 Ar-Ge projesi kapsamında verilen teminat mektuplarına ilişkin olarak yapılan komisyon ödemeleri,  söz konusu teminat mektuplarının münhasıran Ar-Ge projesiyle ilgili olması ve başka işleri de kapsamaması kaydıyla Ar-Ge indirimine konu edilebilecektir.

Ar-Ge merkezindeki projelerin yürütülmesi ve idamesi ile sorumlu olan ancak Ar-Ge merkezi dışında bulunan program direktörlüğünde çalışan mühendislerin çalışmaları Ar-Ge merkezinde yürütülen projelerle ilgili olsa bile Ar-Ge faaliyeti kapsamında değerlendirilemeyeceğinden bunların Ar-Ge faaliyetine ayırdığı zamanın toplam çalışma zamanına oranlanmasıyla bulunan ücretlerin de Ar-Ge indirimine konu edilmesi mümkün değildir.

                TÜBİTAK gibi kamu kurumlarından alınan hibelerin akıbeti ne olacak? Bu konu ile ilgili 10.08.2016 tarih ve 29797 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan; "Araştırma ve Geliştirme Faaliyetlerinin Desteklenmesine İlişkin Uygulama ve Denetim Yönetmeliği"nin "Nakdi Desteklerin İzlenmesi" başlıklı 33.maddesi bu gibi alınan hibeler hakkında özetle şunu söylemektedir. Ar-Ge ve yenilik faaliyetlerinde bulunanların, kamu kurum ve kuruluşları, kanunla kurulan vakıflar ile uluslararası fonlardan aldıkları hibe destekler, desteğin tabi olduðu mevzuat hükümlerine uygun olarak özel bir hesapta izlenir. Bu hesapta yer alan tutarlar, Gelir Vergisi Kanunu ve Kurumlar Vergisi Kanununa göre vergiye tabi kazancın tespitinde gelir, Ar-Ge indirimi tutarının tespitinde Ar-Ge harcaması olarak dikkate alınmaz. Bu şekilde sağlanan karşılıksız fonlardan yapılan harcamalar yapıldığı yere göre doğrudan gider ya da amortismana tabi iktisadi kıymet olarak muhasebeleştirilir. Bu hesabın elde edildiği hesap dönemini izleyen 5 yıl içinde sermayeye ilave dışında herhangi bir şekilde başka bir hesaba nakledilmesi veya işletmeden çekilmesi hâlinde, zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler vergi zıyaı cezası ve gecikme faiziyle birlikte işletmeden tahsil edilir. Yukarıdaki örneğimize devam edecek olursak;  

                İşletmemiz 2016 yılında 50.000,-TL, 2017 yılında 120.000,00, 2018 yılında ise 200.000,00.-TL Ar-Ge harcaması yaptığı Ar-Ge çalışmaları sonucunda patent hakkı elde ettiğini varsaymıştık. Firma 2018 yılında yaptığı inavasyon ile TÜBİTAK’tan 180.000,00.-TL hibe aldığını varsayalım.

                Yukarıda verilen örneğe göre gelen hibeyi Ar-ge harcamalarında ne zaman dikkate alacağız?

 Firmanın önünde iki seçenek mevcuttur. Birincisi aldığı hibeyi son senenin Ar-Ge istisnasından mahsup edip yani 2018 Kurumlar Vergisi Beyannamesinde Ar-Ge indirimini 200.000-180.000 = 20.000 TL olarak beyan edecek. Ikinci şeçenek ise aldığı 180.000 hibeyi üç yıla bölersek her yıl için 60.000 TL hibe denk gelmektedir. Bu durumda 2016 ve 2017 Beyannamelerindeki Ar-Ge indirimi kısmını 60.000 TL aşağıya çekerek düzeltmeleri gerekmektedir.  Konu ile ilgili GİB Eskişehir Vergi Dairesi Başkanlığı tarafından verilen 13/06/2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.26.15.01-KVK-49-2-7-40 sayılı özelge’de konu şu şekilde değerlendirilmiştir.

• TÜBİTAK tarafından hibe olarak verilecek destek tutarlarının, verildiği tarihte özel bir fon hesabına alınması gerekmekte olup bu hesapta yer alan tutarın kurum kazancına dahil edilmemesi  ve bu tutardan yapılan Ar-Ge harcamalarının da Ar-Ge indirimine konu edilmemesi gerekmektedir.
• TÜBİTAK tarafından hibe olarak verilecek destek tutarlarının ilgili yılın kurumlar vergisi beyanname verme süresi geçmeden belirlenmesi halinde, hibe tutarını aşan Ar-Ge harcamalarının  Ar-Ge indirimine konu edilmesi mümkün bulunmaktadır.
• Hibe olarak verilecek destek tutarlarının ilgili yılın kurumlar vergisi beyanname verme süresi geçtikten sonra belirlenmesi halinde ise hibe tutarını aşan Ar-Ge harcamalarının ilgili dönemde Ar-Ge indirimine konu edilmemiş olması şartıyla, düzeltme beyannamesi verilerek Ar-Ge indirimine konu edilmesi  mümkün olabilecektir. 

                Bizim kendi görüşümüz ise Kalkınma Ajanslarında, Kırsal Alanların Kalkınma ve Destekleri, Kosgeb ve Diğer Kamu Kurumlarından alınan hibeler  şirketin  o yıl  doğrudan 602 Diğer Gelirler hesabına kaydederek kazançlarına dahil etmesi gerektiği, ancak şirketin Tübitak’tan aldığı hibeler bu seçeneğe ilave olarak aldığı hibeyi 549 Özel Fonlar hesabına kaydederek, bu hesapta yer alan tutarları Ar-Ge indirimi tutarının tespitinde de Ar-Ge harcaması olarak dikkate alınmayacak, vergi matrahına dahil etmeyecektir. Bu şekilde sağlanan karşılıksız fonlardan yapılan harcamalar yapıldığı yere göre doğrudan gider ya da amortismana tabi iktisadi kıymet olarak muhasebeleştirilerek bu fondaki parayı 5 yıl boyunca eşit miktarlarda itfa ederek hem nakdi hemde vergisel avantaj elde ebileceği yönündedir.

SONUÇ

 Ülkemizde getirilen vergisel avantajlarla Ar- Ge ve Tasarım faaliyetleri tüm işletmeler için cazip hale getirilmiş ve teşviklerle işletmelerin katkıda bulunmaları desteklenmiştir. TDMS ve TMS- 38 göz önünde bulundurularak gerçeğe uygun kayıtların ve raporlamanın yapılabilmesi açısından giderlerin doğru hesaplanıp kayıtlanması gerekmektedir. Ar- Ge faaliyetlerinde beklenen sonuçların ve işletmeye yararlılığının göz önünde bulundurularak araştırma ve geliştirme olarak ayrıma tabi tutulması önemle üzerinde durulması gereken konulardandır. Araştırma faaliyetlerinin sonucunun belirsiz olması nedeniyle işletmeler öngörülemeyen sonuca ilişkin katlandığı harcamaları aktifleştirmemeli, doğrudan gider kaydetmelidir. Ancak, bu tür bir öngörüde bulunurken harcamalarını aktifleştirerek dönem kârını yüksek göstermek isteyen ya da gider yazarak giderlerini yüksek göstermek isteyen işletmelerin kârlarını kasıtlı olarak etkilemeleri önlenmelidir. Sonuç olarak; mevcut uygulamada işletme muhasebe kayıtlarını TDMS’ye göre hazırlayıp, raporlarını TMS- 38’e göre yeniden düzenlerken ilaveten vergisel açıdan bir takım düzenlemeler yapıp indirimini doğru ve güvenilir şekilde hesaplamalıdır. Dolayısıyla; işletmelerin ayırt edilmesi güç olan Ar- Ge harcamalarını uymak zorunda oldukları düzenleme kapsamını göz önünde bulundurarak ayrıştırıp aktifinde ya da dönem giderlerinde izlemesi gerekmektedir. Kayıtların doğru hesaplar aracılığıyla yapılması, işletmenin varlık yapısını ve dönem kârını doğru bir şekilde görmesini sağlayacak ve Ar- Ge faaliyetlerine ilişkin indirimi doğru hesaplayarak avantajlardan verimli bir şekilde yararlanmasını sağlayacaktır.